Il regime di “trasparenza opzionale” (per le società di capitali) alla luce della Sentenza 04 giugno 2008, n. 14815

Anche talune società di capitali possono optare per il regime di trasparenza fiscale.

In questa materia, come si è visto, l'arresto delle Sezioni Unite pronunciato nel 2008 ha avuto un impatto notevole sul panorama dottrinario e, inoltre, i risvolti applicativi da esso derivanti sembrano essere veramente di grande momento.

Tuttavia, ad oggi, vi sono delle questioni non ancora indagate dalla giurisprudenza, e, peraltro, poco studiate anche dalla dottrina.

La domanda che ci si è posti, dunque, è la seguente: considerato che non solo le società di persone conoscono il regime della trasparenza, quale impatto avrà la sentenza della Cassazione pronunciata nel 2008, con riferimento alle liti scaturenti dall'accertamento dei redditi pr... _OMISSIS_ ...cietà di capitali in regime di trasparenza?

La pronuncia esaminata in questo capitolo pone il principio per cui le «controversie aventi ad oggetto la determinazione del reddito prodotto dalle società di persone debbano svolgersi nel litisconsorzio della società e dei soci».

In questa sede si cercherà di approfondire «se, ed entro quali limiti» la conclusione cui è giunta la Cassazione valga anche per le società di capitali.

È stato detto che per il Supremo Collegio la fattispecie costitutiva dell'obbligazione tributaria in capo alla società e ai soci di società di persone si caratterizza per essere unitaria, dunque l'oggetto del relativo giudizio è inscindibile nel senso indicato dall'art. 14, d. lgs. n. ... _OMISSIS_ ...|
Si rammenta che le norme di cui agli artt. 115 e 116 TUIR «consentono l'esercizio dell'opzione per la trasparenza fiscale, il primo, alle società di capitali residenti qualora i soci siano esclusivamente altre società di capitali ciascuna con una percentuale di diritti di voto e di partecipazione agli utili non inferiore al 10 per cento e non superiore al 50 per cento, il secondo, alle società a responsabilità limitata residenti il cui volume d'affari non sia superiore alla soglia prevista per l'applicazione degli studi di settore e abbiano una compagine sociale composta esclusivamente da soci persone fisiche in numero non superiore a dieci».

Per quel che riguarda l'accertamento dei redditi fatto nei confronti di questi soggetti (cioè i... _OMISSIS_ ... la partecipata), il decimo c. del citato art. 115, e l'art. 12 del d.m., 23 aprile 2004 , prevedono che si applichino le statuizioni contenute nell'ormai noto art. 40, c. 2, d.P.R. n. 600/1973.

Da quanto detto discende, quindi, che anche per le società di capitali il modus procedendi è identico a quello previsto per le società di persone: «l'Erario non può pretendere la maggiore imposta dai soci se non attraverso l'emissione nei loro confronti di un autonomo atto di accertamento individuale».

Il c. 8 dell'art. 115, peraltro, introduce una divergenza rispetto al regime di trasparenza relativo alle società di persone. Difatti, tale norma prevede la responsabilità solidale tra società partecipata e la società partecipante «per ... _OMISSIS_ ...degli obblighi tributari conseguenti all'imputazione del reddito di partecipazione».

A tal proposito è possibile rinvenire degli atti normativi promananti dall'Amministrazione che precisano il disposto della norma.

Infatti, alla luce di quanto disposto dall'Agenzia delle Entrate in una circolare del 2004, la società a responsabilità limitata che opti per la trasparenza (in ossequi al 116 TUIR), risponde dell'obbligazione tributaria in via solidale con ciascun socio persona fisica. Per l'Ufficio del fisco, queste disposizioni non contrastano con la disciplina dettata dall'art. 14 del citato Decreto ministeriale.

Invero, secondo l'Autore citato in questo paragrafo, «le conclusioni dell'Agenzia lasciano perplessi. L'ap... _OMISSIS_ ...ale regime collide con il principio della legge delega secondo cui il regime fiscale delle società a ristretta base proprietaria sarebbe dovuto risultare affine a quello delle società di persone. Queste ultime non sono solidalmente responsabili con i soci per i debiti di imposta di questi ultimi».

La responsabilità cui si faceva riferimento poc'anzi investe l'imposta, le sanzioni e gli interessi conseguenti all'obbligo di imputazione del reddito.

La disposizione di cui al c. 8, art. 115 TUIR non trova una norma speculare nel tradizionale regime di trasparenza delle società di persone , il quale non prevede alcuna responsabilità della società partecipata.

La ratio di questa disciplina si rinviene in una forte tutela delle ... _OMISSIS_ ...co, attuata mediante il ribaltamento dell'approccio tradizionale: «mentre nella fattispecie di cui all'art. 5 TUIR, i soci sono gli unici tenuti al pagamento delle imposte per le quali opera la trasparenza, nelle fattispecie di cui agli artt. 115 e 116 TUIR, oltre che ai soci, è tenuta al pagamento delle imposte, eventuali interessi e sanzioni dovuti da questi ultimi anche la società partecipata».

Per cui in base a quanto detto deve ritenersi che la responsabilità del socio sia esclusiva con riferimento alle imposte dovute per il reddito correttamente determinato dalla società di capitali trasparente, mentre a tale responsabilità si affianca quella della società per le omissioni derivanti dalla mancata dichiarazione del reddito societario o per la... _OMISSIS_ ...infedele del medesimo; omissioni che, però, devono condizionare la misura della base imponibile e dell'imposta che il socio avrebbe dovuto dichiarare e versare.

Questa delineata dal legislatore sembra essere, dunque, una «nuova ipotesi di obbligazione solidale che, nella classificazione tradizionale, deve essere ricondotta alle ipotesi di solidarietà dipendente».

In queste situazioni il presupposto del tributo è imputabile a più soggetti, ma non necessariamente tutti questi manifestano la capacità contributiva evidenziata dal presupposto: in questo caso, al coobbligato dipendente «deve essere riconosciuto il diritto di rivalsa per l'intero in ossequio al principio costituzionale» di cui all'art. 53 della Costituzione, n... _OMISSIS_ ...ato dalla «disposizione generale di cui all'art. 64, d.P.R. n. 600 del 1973».

Come affermato anche in precedenza, nel 2008 la Cassazione ha considerato «normativamente unica« «la fattispecie costitutiva dell'obbligazione nell'ipotesi della trasparenza di società di persone».

Questa unitarietà è possibile riscontrarla anche qualora la trasparenza sia adottata dalle società di capitali?

Laddove il reddito sia prodotto da un ente che non sia in grado di trattenerlo, in quanto privo di autonomia, per cui la manifestazione di capacità contributiva venga spostata in capo ai suoi soci o associati, opera il regime di trasparenza.

Ebbene, anche nelle società di capitali di cui agli art... _OMISSIS_ ...IR è possibile registrare tale situazione: può capitare, cioè, che pure per questi enti personificati si verifichi quella «immedesimazione tra socie e società» che è il tratto peculiare dell...


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