Il litisconsorzio nel reclamo/mediazione tributaria ex art. 17-bis, d. lgs. 546/1992

L'art. 39, c. 9, d.l. 6 luglio 2011, n. 98, convertito, con modificazioni, dalla l. 15 luglio 2011, n. 111 ha introdotto nella disciplina sul processo tributario il c.d. istituto del reclamo e della mediazione.

Il nuovo art. 17-bis, d. lgs. 546/92 , che opera con riferimenti agli atti dell'Agenzia delle Entrate notificati a partire dal 1° aprile 2012, recita: "Per le controversie di valore non superiore a ventimila euro, relative ad atti emessi dall'Agenzia delle Entrate, chi intende proporre ricorso è tenuto preliminarmente a presentare reclamo secondo le disposizioni seguenti ed è esclusa la conciliazione giudiziale di cui all'articolo 48" .

Per la concreta attuazione di questa disposizione - peraltro particolarmente problemati... _OMISSIS_ ...delle Entrate ha emanato una apposita circolare. In questa sede, ovviamente, non si può trattare l'intero argomento del reclamo e della mediazione, ma ci si limiterà all'esame della relazione tra questo istituto e il litisconsorzio necessario.

L'Amministrazione ammette che siano reclamabili (e risolvibili in mediazione) anche le liti per le quali si possa configurare una ipotesi di liteisconsorzio necessario. Nella fase pre-contenziosa, tuttavia, l'Agenzia delle Entrate ritiene che i rapporti vadano considerati in modo autonomo e indipendente.

Infatti nella circolare ci si limita a prevedere che la società possa concludere la mediazione autonomamente rispetto ai soci e che i soci, dal canto loro, possono: "a) concludere la mediazione tenend... _OMISSIS_ ...la conclusa dalla società; b) concludere autonomamente la mediazione in relazione al proprio rapporto anche se la società non ha mediato in ordine al proprio; d) costituirsi in giudizio dopo aver infruttuosamente esperito la fase amministrativa della mediazione relativa al proprio reddito; possono presentare direttamente ricorso al Giudice tributario se il valore della lite relativa ai loro redditi è superiore a ventimila euro".

Tuttavia, come sottolineato anche dalla dottrina , il primo problema da risolvere concerne la determinazione del valore della lite, che è il requisito principale (in relazione agli atti emessi dall'Agenzia delle Entrate) per verificare se la controversia sia soggetta alla procedura di cui all'art. 17-bis, d. lgs. 546/1992 oppure n... _OMISSIS_ ...F| Tale questione sorge in quanto l'atto di accertamento che viene notificato alla società, come noto, non contiene alcuna determinazione dell'imposta; questa, difatti, viene recuperata a tassazione con gli atti notificati ai singoli soci.

La soluzione suggerita dalla dottrina - la quale per prima, però, non la condivide concettualmente - è quella di considerare comunque inscindibile la lite - e pertanto l'atto di reclamo dovrebbe esser notificato da tutti i futuri litisconsorti necessari - determinando il valore della stessa con riferimento alla maggiore imposta accertata al singolo socio.

Sorgono, peraltro, tutta una serie di problematiche di raccordo tra il reclamo e il giudizio litisconsortile sotto il profilo procedurale.

... _OMISSIS_ ...pi riportati in dottrina concerne l'ipotesi di accertmento in capo ai soci di società di persone. In tali fattispecie potrebbe accadere che uno solo dei soci proponga reclamo (in quanto l'atto a lui destinato è soggetto a tale procedura), mentre l'altro (subendo un'accertamento di imposta superiore ad € 20.000,00) potrebbe proporre immediatamente ricorso.

Tuttavia, si versa - secondo la giurisprudenza consolidata - in ipotesi di litisconsorzio necessrio.

Il Giudice investito della Causa è costretto ad ordinare l'integrazione del contraddittorio, ma dovrà necessariamente attendere la definizione del procedimento di reclamo: in caso di definizione positiva (ovvero Agenzia e contribuente trovano un punto di incontro e l'atto viene annullat... _OMISSIS_ ... parte), "la posizione del socio è definita, quindi […] il processo prosegue avendo come parti l'Agenzia delle Entrate, l'altro socio e la società" ; laddove, invece, il reclamo abbia un esito negativo "il socio provvederà alla costituzione in giudizio, e il giudice riunirà il reclamo/ricorso con quello presentato dall'altro socio e dalla società (ove, per contro, egli non depositasse il ricorso, dovrebbe essere chiamato in causa dal giudice mediante ordine ex art. 14 del d. lgs. n. 546/1992" .

La questione si complica ulteriormente qualora nel frattempo anche la società avesse attivato la procedura di reclamo. Infatti, nell'ipotesi di esito positivo, l'intervenuta mediazione dovrebbe comportare ripercussioni anche sull'accertamento ... _OMISSIS_ ...apo ai singoli soci, da effettuarsi con un intervento in autotutela da parte dell'Amministrazione .

Infine, si può immaginare anche l'ipotesi in cui uno dei soci abbia ricevuto un accertamento inferiore ad € 20.000,00 mentre l'altro socio ne abbia ricevuto uno per un valore superiore. Se il secondo socio impugna dinanzi al Giudice tributario, questi dovrebbe ordinare l'integrazione del contraddittorio.

Ma il ricorso, eventualmente, proposto dall'altro socio, dovrebbe essere dichiarato inammissibile per non aver esperito la procedura di reclamo: secondo la dottrina, almeno per quanto riguarda le doglianze autonome che il primo socio vorrebbe proporre, non essendo possibile - stante il vincolo litisconsortile - estrometterlo dal giudizio ... _OMISSIS_ ...| La tesi non appare pienamente condivisibile. Infatti, ai sensi dell'art. 14, c. 3, d. lgs. 546/1992, prevede che "le parti chiamate in giudizio (rectius: coloro nei confronti dei quali si è ordinata l'integrazione del contraddittorio) "si costituiscono in giudizio nelle forme prescritte per la parte resistente, in quanto applicabili".

Se il socio pretermesso, quindi, nel termine previsto dalla legge non ha provveduto ad attivare la procedura di reclamo, nell'ipotesi in cui venga evocato in giudizio dovrà costituirsi con un'atto di costituzione dove - al più - si associerà alle richieste formulate nel ricorso introduttivo, non potendo comunque presentare nuovi motivi di ricorso. La conferma di quanto detto si ha dalla lettura dell'ultimo comm... _OMISSIS_ ...che così recita: "le parti chiamate in causa […] non possono impugnare autonomamente l'atto se per esse al momento della costituzione è già decorso il termine di decadenza".